En nuestro país, las cuestiones de índole tributaria siguen a manudo un curso de acontecimientos que parecen reflejar aquello que predica esa corriente de la filosofía; aunque aquí voy a referirme a un caso en particular: el de la tasa por servicios de inspección de seguridad e higiene instituido a nivel municipal y más concretamente al quantum que éstos tienen permitido recaudar por este concepto cuando el contribuyente es un sujeto del Convenio Multilateral.

El tema viene a cuento de la inminente decisión que tomará la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la ya famosa causa "ESSO Petrolera Argentina S.R.L. c/ Municipalidad de Quilmes s/ acción contencioso administrativa", y también, porque la cobertura mediática del caso abre interrogantes alrededor del "qué dirá" que no se condicen en absoluto con su clara jurisprudencia en esta materia, que no deja margen para ninguna clase de especulaciones sobre el sentido que debería seguir su esperado pronunciamiento. Veamos.

De acuerdo con la exposición sinóptica de esta causa -cfr. Acordada CSJN 7/2013-, el asunto en controversia consiste en definir "si es admisible que el art. 35 del Convenio Multilateral, una vez determinada la porción de base imponible asignada a la provincia respectiva, permita a los municipios en los que tiene local habilitado -y que, por ende, pueden cobrar la tasa- tomar en cuenta los ingresos obtenidos por la empresa en otros municipios de la misma provincia en los cuales aquélla no tiene un local habilitado".

Al respecto, hay que decir que la Corte hace tiempo que ha dado su veredicto sobre esta cuestión. Concretamente, en al menos tres precedentes previos, fijó su doctrina en el sentido de que los municipios no pueden incluir en la base imponible de las tasas retributivas de servicios, ingresos que se gestaron fuera de la jurisdicción -límite de su competencia territorial- ya que no existe nexo lógico entre el hecho imponible y el criterio de cuantificación; de modo que en "ESSO" asistimos al eterno retorno de un debate que ya ha sido zanjado y resuelto.

Siguiendo un orden cronológico, ubicamos en primer lugar al fallo dictado por la Corte con fecha 10.10.1996 en la causa "Empresa de Transporte de Pasajeros Navarro Hnos. S.R.L. s/ acción de inconstitucionalidad contra ordenanza n° 068/90 - Municipalidad de Puerto Tirol"[1]. En este caso se analizó la razonabilidad del monto de la tasa cobrada por el Municipio de Puerto Tirol a una empresa de transporte público de pasajeros interurbano, por la prestación de los servicios de conservación de paradas, espacios de reserva y señalización, cuya base imponible incluía no sólo un porcentaje de los pasajes vendidos dentro del ejido, sino también, una parte de los que se expendían fuera de la jurisdicción.

En este contexto, la Corte revocó la sentencia objeto del recurso extraordinario federal presentado por el actor, declarando la inconstitucionalidad de la tasa en cuestión, luego de considerar que "...el a quo ha omitido que de los términos del artículo 1°de la ordenanza 68/90 resulta que el porcentaje del 10% debe aplicarse sobre la totalidad de los boletos correspondientes a un mes -esto es, sobre la actividad mensual total de la empresa de transportes- lo cual, por tratarse de una empresa que cumple otros recorridos, no guarda proporción con una prestación comunal que se cumple dentro del ámbito territorial de la municipalidad." (Lo destacado en letra negrita me corresponde).

El segundo caso relevante, corresponde al fallo emitido en la causa "Y.P.F. S.A. c/ Municipalidad de Concepción del Uruguay s/ acción meramente declarativa", sentencia del 07.02.2006, en la cual se abordó idéntica cuestión que la que hoy es objeto de discusión en el caso "ESSO".

En efecto, en ese caso la Corte debía definir "si el Municipio de Concepción del Uruguay podía exigir, por aplicación del art. 35 del Convenio Multilateral, que la empresa abone la tasa sobre el 100% de los ingresos atribuidos a la Provincia de Entre Ríos, en lugar de pagarla sobre aquellos que se originaron en el ámbito territorial de la municipalidad." (del dictamen de la Procuración General de la Nación que la Corte hizo suyo).

En su sentencia sobre la cuestión, la Corte Suprema declaró procedente el recurso extraordinario y revocó la sentencia apelada, haciendo propio -como ya se dijo- el dictamen emitido por la Procuración General de la Nación, según el cual, el "...Convenio -cuya finalidad es evitar la superposición tributaria respecto de aquellos contribuyentes que ejercen actividades en más de una jurisdicción fiscal (Fallos: 208:203, cons. 7º), fijando una determinada esfera de imposición para cada una de éstas (Fallos: 298:392, cons. 6º)- no prevé la posibilidad de acrecentamiento de la porción gravable de una jurisdicción frente a la falta de prueba de pago del tributo en otra u otras (cfr. arts. 2º a 13 del Convenio)."

Nótese lo concluyente y categórico de la sentencia: el Convenio bajo forma alguna admite la posibilidad de acrecer la base imponible más allá de la porción de ingresos generada por el ejercicio de actividades económicas en el ejido de la Municipalidad.

Finalmente, el tercer caso que reafirma la doctrina de los fallos anteriores -más allá de que no medió una remisión o cita explícita-, es el dictado en la causa "Empresa Pesquera de la Patagonia y Antártida"[2], caso en el que se trató el planteo de inconstitucionalidad de la tasa por Verificación de procesos productivos para la pesca de altura, establecida en el art. 3° de la ley 791 de la Provincia de Tierra del Fuego, la cual tomaba como base imponible el 2% del valor FOB de salida para embarques de productos destinados al territorio continental, elevándose al 3% si la exportación se destinaba a terceros países.

En este precedente, la Corte puso de relieve que esa forma de medir la obligación, nada tenía que ver con la prestación del servicio que supuestamente justificaba el cobro, al decir que "...no se advierte cual es la razón por la cual se estableció como parámetro de la tasa el valor FOB de salida y no otro modo de cálculo del base imponible referido concretamente a los costos que genera la prestación del servicio que se pretende solventar. En rigor, la verificación del proceso productivo que se denuncia debe hacerse en un estadio anterior, con independencia de que la mercadería en definitiva se exporte o no..." (consid. 14). Y también, que "...para determinar la validez de la tasa de marras es necesario que guarde consistencia con la estructura fiscal en que se encuadra, condición relevante que remite al hecho imponible sobre el que reposa la obligación tributaria."

A luz de estos precedentes -y de muchos otros que no mencioné para ser breve-, se hace difícil sino imposible imaginar que la Corte pueda expresar algo diferente a la hora de resolver la causa ESSO. Por cierto, el impecable dictamen de la Procuración General de la Nación en el caso, se ha encargado de señalar este punto.

COMENTARIOS FINALES

Volviendo al texto del Convenio y en particular a su art. 35, me permito agregar que el yerro interpretativo que evidencia la jurisprudencia de la Comisión Arbitral del Convenio Multilateral y también la de la Suprema Corte de Justicia de la provincia de Buenos Aires -al margen de que no es conteste con cuestiones elementales como las vinculadas a los límites territoriales que se derivan de la forma republicana de gobierno, a la lógica y finalidad del Convenio y al propio hecho imponible de las tasas retributivas de servicios municipales de seguridad e higiene- estriba en soslayar que este precepto -y en particular su párrafo primero- no se refiere a las tasas en particular, sino a cualquier tributo instituido a nivel municipal que adopte como base imponible a los ingresos brutos.

Por esa razón es que, cuando su tercer párrafo se refiere al caso de que normativamente se exija a nivel provincial, para el cobro del tributo municipal, la existencia de un local del contribuyente, se está aludiendo específicamente a las tasas, para ratificar que también en este supuesto se deben aplicar las reglas de reparto del Convenio.

Es incorrecto entonces su entendimiento en torno a que el art. 35 contempla dos formas diferentes de reparto según exista o no este tipo de regulación a nivel provincial[3], ya que su primer y segundo párrafos determinan la aplicación del Convenio a cualquier tributo municipal, mientras que el tercero simplemente aclara que estas reglas también son de aplicación a las tasas. Una lectura distinta como la que propone la Comisión Arbitral, supone admitir la existencia de tasas por servicios de seguridad e higiene sin la existencia de un local del contribuyente en donde prestarlos efectivamente, lo que jamás podría concebirse según lo refirió la propia Corte Suprema en el célebre caso "Laboratorio Raffo" (CSJN, Fallos 332:1503).

En suma, bajo ningún concepto puede aceptarse que un municipio tenga atribuciones para apropiarse de ingresos que no están vinculados con la actividad que tiene lugar dentro del propio ejido, que es el único ámbito hasta donde el brazo de servicios municipales puede llegar, por razones de competencia política, jurídica y administrativa (poder de policía).

La ausencia de facultades de policía determina que el municipio no tiene capacidad jurídica para establecer regulaciones de seguridad e higiene fuera de su jurisdicción y, por lo tanto, mal podrían pretender cobrar una tasa por tareas o funciones que no están dentro de sus atribuciones brindar. Lo contrario implicaría autorizar la inconstitucional restauración de aduanas interiores, o sea un tributo a la comercialización de bienes y servicios desde y hacia la jurisdicción.

El eterno retorno debería llegar.

[1] Fallos: 319:2211

[2] Fallos: 338:313.

[3] Un caso que ilustra perfectamente esta posición de la Comisión Arbitral -entre muchísimos otros-, es el resuelto en fecha 06.06.2018 en el Expte. C.M. N° 1480/2017 "Vigilan S.A. c/ municipalidad de Vicente López, provincia de Buenos Aires", en el cual se abordó el recurso planteado por el contribuyente contra la determinación de oficio de la tasa practicada por el mencionado Municipio correspondiente al primer bimestre de 2009 al cuarto bimestre de 2012 y de septiembre de 2012 a julio de 2015.

En términos generales, el contribuyente se agravió del acto de liquidación en razón de que el Municipio, sobre la base del tercer párrafo del art. 35, pretendió apropiarse de ingresos generados por la prestación de servicios de vigilancia a clientes domiciliados en otros municipios, en algunos de los cuales no contaba con local.

En este contexto, la Comisión realizó las siguientes consideraciones:

"Que esta Comisión Arbitral observa que la controversia está dada por el criterio que aplica el municipio de Vicente López para la atribución de los ingresos respecto del Tributo por Inspección de Seguridad e Higiene, para los períodos correspondientes al primer bimestre de 2009 al cuarto bimestre de 2012 y setiembre de 2012 a julio de 2015.

Que en la provincia de Buenos Aires no existía -hasta el 31 de diciembre de 2012- una norma que estableciera que sus municipios podían sólo exigir la tasa en el caso que, en los mismos, los contribuyentes tuvieran un local establecido; tampoco existía ni existe ahora en dicha provincia un acuerdo intermunicipal que regule cuales son los requisitos para la distribución de la base imponible provincial entre ellos.

Que de lo expuesto, se desprende que para que un municipio de la provincia de Buenos Aires implementara la tasa en cuestión no era necesario que existiese en el mismo un local establecido, lo cual hacía que no sean de aplicación las disposiciones del tercer párrafo del artículo 35 del Convenio Multilateral sino las del segundo párrafo de dicho artículo.

Que, en consecuencia, el municipio de Vicente de López, hasta el 31/12/2012 tendrá derecho para la aplicación de la TISH a asignarse una parte de los ingresos del contribuyente en función a los ingresos y gastos habidos en el municipio por el ejercicio de la actividad en él desplegada, en estricta aplicación del segundo párrafo del artículo 35 del Convenio Multilateral.

Que para los períodos correspondientes al ejercicio 2013 y siguientes, es de aplicación el tercer párrafo del artículo 35 del Convenio Multilateral puesto que en la provincia de Buenos Aires las modificaciones introducidas por la Ley 14.393 a la Ley Orgánica de Municipalidades han incorporado una previsión en el sentido de limitar la posibilidad de aplicar la tasa a la existencia en el ámbito municipal de ‘local habilitado'.

Que, en consecuencia, el municipio de Vicente de López, a partir del 1/1/2013 tendrá derecho para la aplicación de la TISH a gravar en conjunto con las jurisdicciones municipales en las que Vigilan S.A. posea también la correspondiente habilitación (Bahía Blanca, General Pueyrredón y Tres Arroyo), el 100% del monto atribuible al fisco provincial."